Wybór estońskiego CIT w trakcie roku – warunek sporządzenia sprawozdania finansowego

Na podstawie art. 28j ust. 5 updop podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem (estoński CIT) również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe (sf) zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem. Art. 28j ust. 1 pkt 7 updop stosuje się odpowiednio, a więc warunkiem wyboru estońskiego CIT jest złożenie zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem (ZAW-RD) do właściwego naczelnika US w terminie do końca miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc, w którym podatnik ma być opodatkowany ryczałtem.

W interpretacjach z 15.03.2023 r. (0114-KDIP2-2.4010.30.2023.1.ASK) i 22.03.2023 r. (0114-KDIP2-2.4010.40.2023.1.AS) KIS uznała, że sf powinno być sporządzone przed złożeniem ZAW-RD, inaczej zmiana formy opodatkowania będzie nieskuteczna. Zgodził się z tym WSA w Warszawie w wyroku z 29.08.2023 r. (III SA/Wa 1335/23).

Ministerstwo Finansów w pismach z 21.07.2023 r. (DOP4.8223.32.23) i 19.10.2023 r. (DNK12.8621.16.2023) kierowanych do dyrektorów Izb Administracji Skarbowej i do KIS zajęło jednak stanowisko, że nie ma takiego warunku. W efekcie również KIS zmieniła zdanie. Jak czytamy w interpretacji z 28.11.2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.561.2023.1.MK), rozpatrując kwestię, czy sf, o którym mowa w art. 28j ust. 5 updop, musi być sporządzone przed złożeniem zawiadomienia ZAW-RD, należy mieć na uwadze, że termin na sporządzenie sf określa uor, natomiast termin złożenia zawiadomienia ZAW-RD został określony w art. 28j ust. 1 pkt 7 updop. Są to dwa, niezależne od siebie terminy.

Treść art. 28j ust. 5 updop nakłada na podatnika obowiązek zamknięcia ksiąg oraz sporządzenia sf na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem, lecz nie precyzuje, w jakim terminie sf powinno być sporządzone, w tym m.in. czy powinno być ono sporządzone przed, czy po upływie terminu na złożenie zawiadomienia ZAW-RD. W zakresie zasad, w tym terminu na sporządzenie sf, art. 28j ust. 5 updop wprost odwołuje się do uor. Terminu na sporządzenie sf w żaden sposób nie modyfikuje natomiast termin na złożenie zawiadomienia ZAW-RD.

Podsumowując: treść art. 28j ust. 5 updop nie modyfikuje terminu na sporządzenie sf ani nie wymaga, aby było ono sporządzone przed złożeniem zawiadomienia ZAW-RD.

Można więc założyć, że spory na tym tle już się nie pojawią (Roma locuta, causa finita). Rodzi to jednak wątpliwość, czy podatnik utraci prawo do estońskiego CIT, jeżeli nie złoży sprawozdania finansowego w terminie określonym w przepisach o rachunkowości.

Dotychczasowe stanowisko KIS eliminowało ten problem, skoro skuteczność wyboru estońskiego CIT zależała od wcześniejszego złożenia sf. Obecnie może się okazać, że podatnik, który nie sporządzi sprawozdania, nie może być pozbawiony prawa do estońskiego CIT. Organy podatkowe nie mają bowiem podstawy prawnej do stwierdzenia utraty prawa do stosowania ryczałtu ani do wskazania momentu utraty tego prawa, jeżeli podatnik po złożeniu ZAW-RD nie sporządzi sf w terminie przewidzianym w uor.